合同能源管理，在國內廣泛地被稱為EMC（Energy Management Contracting），是上世紀70年代在西方發達國家發展起來的一種基于市場運作的全新的節能機制。節能服務公司與用戶簽訂能源管理合同，為用戶提供節能診斷、融資、改造等服務，并以節能效益分享方式回收投資和獲得合理利潤，可以大大降低用能單位節能改造的資金和技術風險，充分調動用能單位節能改造的積極性，是行之有效的節能措施。

為促進合同能源管理這一節能新機制在我國的健康蓬勃發展，財政部和國家稅務總局根據《國務院辦公廳轉發發展改革委等部門關于加快推進合同能源管理促進節能服務產業發展意見的通知》（國辦發[2010]25號）精神，頒布了《財政部、國家稅務總局關于促進節能服務產業發展增值稅、營業稅和企業所得稅政策問題的通知》（財稅[2010]110號），對節能服務公司實施合同能源管理項目涉及的營業稅、增值稅和企業所得稅出臺了稅收優惠政策。文件頒布距今已有一段時間，但這一利國惠民政策并未得到很好的執行。據筆者所作的調查，其原因大致有以下幾點。

節能服務公司業務運作尚不規范。我國的合同能源管理盡管起步較晚，但近一兩年發展很迅猛。據資料統計，目前我國已有節能服務公司近2000家。這些節能服務公司多數是以前從事節能設備銷售和安裝的生產或施工企業，現在通過了國家發改委的節能服務企業認證，但其法定名稱中多數沒有“節能服務”的字樣，合同能源管理項目大多處于起步階段和兼營狀態。國家發改委對通過認證的節能服務公司僅在其網站上公布名單，并未向企業頒發“節能服務企業”之類的證書。按照國家發改委的解釋，節能服務公司屬于服務業，應該繳納營業稅，但相當一部分的節能服務公司因歷史延續等種種原因卻是增值稅的一般納稅人。法定名稱不規范、手中沒有節能服務企業證書、兼營的合同能源管理項目會計核算不準確、納稅人身份的定位錯誤等問題，給節能服務公司享受稅收優惠政策帶來了障礙。

基層稅務機關對合同能源管理項目不熟悉。合同能源管理和節能服務公司是最近幾年才在我國出現的新生事物。很多基層稅務機關對此還缺乏認知。他們對財稅[2010]110號文件規定的稅收優惠政策不熟悉。在實際工作中，他們傾向于把節能服務公司看做是一般的節能設備銷售商，認為節能服務公司是通過轉賣節能設備謀利，把節能服務公司與用能單位的節能服務合同看成設備購銷合同。在這種情況下，稅收優惠政策自然很難落到實處。

政策規定還不夠明朗。仔細研讀政策不難發現，財稅[2010]110號文規定的減免稅政策和稅務處理與國辦發[2010]25號文中的稅收扶持政策幾乎完全一致，不同的是財稅[2010]110號文增加了可以享受該優惠政策的門檻限制，并從反避稅角度提出單獨核算、獨立交易原則和合理分攤費用等要求。換句話說，財稅[2010]110號文僅是從反避稅角度對節能服務公司提出了要求，并未對國辦發[2010]25號文中的稅收扶持政策進行解釋和細化。按照上位法優于下位法的原則，節能服務公司享受的稅收優惠政策可以直接引用國辦發[2010]25號文的規定。從這點上看，財稅[2010]110號文的頒布對節能服務公司來講意義不是太大。通過調研發現，在以下幾個問題上文件規定還不明朗。

一是實施合同能源管理項目時采購設備的進項稅應該如何處理？

財稅[2010]110號文件規定，“節能服務公司實施符合條件的合同能源管理項目，將項目中的增值稅應稅貨物轉讓給用能企業，暫免征收增值稅”。那么，節能服務公司在實施合同能源管理項目時采購設備的進項稅應該如何處理？這個問題文件沒有明確。由于合同能源管理項目的節能設備先進，采購節能設備支付的進項稅金額往往很大，節能服務公司實施符合條件的合同能源管理項目，將項目中的增值稅應稅貨物轉讓給用能企業，暫免征收增值稅之后，必然導致沒有銷項稅，采購設備的進項稅得不到抵扣。部分節能服務公司認為，本條規定盡管是優惠政策，但客觀上造成節能服務公司承擔的增值稅負擔比沒有這條優惠政策還要大，是一條好看但沒有價值的優惠政策。大部分節能服務公司希望在本條優惠政策之后，加上采購節能設備支付的進項稅能夠予以退稅的規定。

二是節能服務公司取得的收入性質如何認定？

財稅[2010]110號文件規定，“對符合條件的節能服務公司實施合同能源管理項目，取得的營業稅應稅收入，暫免征收營業稅”。從文件規定看，符合條件的節能服務公司實施合同能源管理項目，取得的收入只要是應該繳納營業稅的，就暫免征收營業稅。很多節能設備投入比較大的節能服務公司，按節能效益分享型合同分享的收入，里面含有設備回收款的成分。用能企業為了加大自身的進項稅抵扣金額，會強迫節能服務公司開具增值稅專用發票。部分節能服務公司因此被動繳納了17%的增值稅。有的節能服務公司為了能使采購設備的進項稅得到抵扣，就申請成為增值稅的一般納稅人。這樣，本應該免征營業稅的服務收入繳納了增值稅，免征營業稅的優惠政策落了空。相當部分節能服務公司對取得的分享型收入的性質認定存在疑惑，希望有文件能明確規定節能服務公司在什么情況下取得的收入屬于營業稅的應稅收入，什么情況下取得的收入為增值稅的應稅收入。

三是如何才能享受到稅收優惠政策？

早在2005年國家稅務總局就發布了《國家稅務總局關于印發〈稅收減免管理辦法〉（試行）的通知》（國稅發[2005]129號）。2008年“兩法”合并之后，國家稅務總局又發布了《國家稅務總局關于企業所得稅減免稅管理問題的通知》（國稅發[2008]111號），申請審批稅收優惠政策并不是無法可依。這里的難點主要有四個：一是基層稅務機關對節能服務公司實施合同能源管理項目的業務性質把握不準，不敢貿然審批；二是國稅發[2005]129號文附件中列舉的企業減免稅審批條件沒有列舉“節能服務公司實施合同能源管理項目”這類稅收優惠，國稅發[2008]111號文僅從實施新企業所得稅法之后與之前銜接的角度明確如何適用國稅發[2005]129號文，文件中也未提及合同能源管理項目，一定程度上形成法律盲點；三是基層稅務機關特別是節能服務公司對國稅發[2005]129號文及其具體規定和銜接關系不了解；四是國家發改委對通過認定的節能服務公司僅在相關網站上公布，并未給企業頒發節能服務企業證書，節能服務公司很難證明自己符合享受稅收優惠政策的條件。

四是如何進行賬務設置才算達到了財稅[2010]110號文規定的分別核算的要求？

財稅[2010]110號文要求享受稅收優惠政策的項目要單獨計算收入和扣除，不能單獨計算的，不能享受稅收優惠政策。調查發現，相當一部分節能服務公司對如何單獨計算收入和扣除存在疑惑，不知道會計科目具體怎么設置才能達到稅務機關的要求。細化單獨計算收入扣除項目的標準，明確分攤期間費用的計算公式很有必要。

落實財稅[2010]110號文的幾點建議。一是行業協會應規范節能服務公司實施合同能源項目的業務運作。行業協會應積極引導節能服務公司規范健康發展。節能服務公司只有規范運作、依法經營，同時行業協會多向各級稅務機關宣傳講解合同能源管理方面的基本知識，才能消除基層稅務機關的認知偏見，為節能服務公司順利享受稅收優惠政策打下基礎。

二是國家發改委應對通過認證的節能服務公司頒發紙質的證書。企業申請享受稅收優惠政策，要向主管稅務部門提交各種資料，其中“節能服務企業”證書是最關鍵的資料之一。企業有了這個證書，再申請享受各項稅收優惠政策時才能名正言順。

三是稅務機關應出臺“節能服務公司實施合同能源管理項目管理辦法”。財稅[2010]110號文作為國辦發[2010]25號文中的配套法規，沒有作出細化和程序性規定。建議稅務機關組織各方面的稅務專家，聯合行業協會對節能服務公司實施合同能源管理項目運作情況和稅務問題展開調查研究，盡快出臺節能服務公司實施合同能源管理項目管理辦法。

四是基層稅務機關和節能服務公司應加強業務學習。只有基層稅務干部全面了解合同能源管理的起源、發展，我國政府大力實施合同能源管理的原因、決心以及財稅[2010]110號文件的出臺背景和條文規定，才能做到依法征稅和依法監管。另外，節能服務公司也要加強稅法學習。我們在調研中發現，節能服務公司提出的稅務問題，大部分都有政策規定，只是不知道而已。